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Sentenza n. 2781 del 26 febbraio 2001 DICHIARAZIONE DEI REDDITI - INCLUSIONE DEI CONTRIBUTI PREVIDENZIALI DEL NOTAIO TRA GLI ONERI DEDUCIBILI RILEVANTI PER LA DETERMINAZIONE DEL LAVORO AUTONOMO. (Sezione Tributaria - Presidente A. Finocchiaro - Relatore E. Amari) SVOLGIMENTO DEL PROCESSO I. Nella dichiarazione dei redditi per l'anno 1977 il notaio E. N. indicava, tra gli oneri deducibili agli effetti dell'IRPEF di cui al rigo 36 del quadro N, il complessivo importo di L. 9.407.000, di cui L. 8.265.000 a titolo di "contributi obbligatori professionali Cassa Nazionale Notariato Roma". In sede di liquidazione della dichiarazione, l'Ufficio Distrettuale delle Imposte Dirette di Ostuni riteneva indeducibili tali contributi, e quindi provvedeva alla iscrizione a ruolo della corrispondente imposta, e accessori per complessive L. 4.232.598 come da cartella esattoriale n. 1313 in data 14.4.1980. A seguito di reclamo del contribuente, lo stesso Ufficio provvedeva all'annullamento del ruolo ed al rimborso delle somme iscritte con elenchi nn. 21 e 22 del 17.5.1980, per il complessivo importo di L. 4.231.558. Successivamente, peraltro, l'ispettore in verifica riteneva indetraibili tali contributi obbligatori, e quindi disponeva nuovamente la iscrizione a ruolo delle somme già rimborsate. Con provvedimento n. 61/1982, notificato il 9.11.1982, l'Ufficio comunicava che le somme in precedenza rimborsate sarebbero state nuovamente iscritte a ruolo e inoltre che dalla riliquidazione dell'imposta era risultato un ulteriore debito di L. 513.000 oltre interessi e soprattasse. Quindi nei ruoli emissione novembre 1982 e di cui alla cartella esattoriale n. 3393 veniva iscritto il complessivo importo di L. 4.231.558; e con successiva cartella n. 8, emissione febbraio 1983, veniva iscritto a ruolo l'ulteriore importo di L. 872.150. Il notaio N. impugnava sia il citato provvedimento n. 61/82 sia le due cartelle esattoriali, evidenziando le ragioni per cui tali contributi erano stati dichiarati e dedotti fra gli oneri deducibili di cui all'art. 10 lett. i) del d.p.r. 29.9.1973 n. 597 e non erano stati inclusi i tra i costi e oneri rilevanti ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo. La Commissione Tributaria di P grado di Brindisi, con tre distinte ma identiche decisioni rispettivamente nn. 8571, 8572 e 8573, depositate in data 15.2.1984, accoglieva i ricorsi dei contribuente ed ordinava il rimborso delle somme eventualmente già corrisposte in virtù dell'intervenuta iscrizione a ruolo. Tali decisioni venivano impugnate dall'Ufficio Distrettuale delle Imposte Dirette di Ostuni dinanzi la Commissione Tributaria di 2° grado di Brindisi che, con identiche pronunzie in data 21.6.1985, rispettivamente nn. 328, 329 e 330, rigettava gli appelli dell'Ufficio e confermava le decisioni di primo grado. L'Ufficio delle Imposte proponeva quindi ricorso alla Commissione Tributaria Centrale deducendo che i contributi alla Cassa del Notariato dovuti dai professionisti costituiscono oneri previdenziali obbligatori afferenti direttamente ed intrinsecamente l'attività professionale, ed in quanto tali rientrano tra le componenti negative del reddito professionale di cui al quadro E, e non tra gli oneri deducibili di cui al quadro N del mod. 740. La Commissione Tributaria Centrale, con decisione n. 2053/1997, accoglieva i ricorsi dell'Ufficio e per l'effetto disponeva l'annullamento delle decisioni impugnate. Osservava tale giudice che i contributi obbligatori versati dal notaio N. alla Cassa Nazionale del notariato ai sensi dell'art. 2 del r.d.l. 27.5.1923 n. 1324, e successive modificazioni, erano deducibili "secondo la disciplina dell'art. 50 dello stesso d.p.r. n. 597, al fine di pervenire alla determinazione del reddito di lavoro autonomo concernente l'esercizio della professione notarile"; e poiché il notaio N. non aveva portato in detrazione tali contributi in sede di determinazione del reddito di lavoro autonomo, e quindi nel quadro E della dichiarazione dei redditi, ma li aveva inclusi nel quadro N tra gli oneri deducibili ai sensi dell'art. 10 lett. i) del d.p.r. 29.9.1973 n. 597, che per l'appunto si riferisce ai " contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge" la Commissione li riteneva indeducibili mi quanto gli oneri previsti dal citato art. 10 vanno dedotti dal reddito complessivo, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo". Propone ricorso per cassazione il contribuente. L'Amministrazione finanziaria non presentava controricorso ma partecipava alla discussione orale. MOTIVI DELLA DECISONE 2.Con il 1° motivo del ricorso il contribuente denuncia la violazione dell'art. 37 del d.p.r. 636/1972 per essere stata del tutto omessa nella pronunzia della Commissione tributaria centrale la "concisa esposizione dello svolgimento del processo", si da non lasciare intendere neppure a quale dei tre atti impugnati si riferisce ciascuna decisione. 2. 1. Tale motivo é infondato. L'assenza della concisa esposizione dello svolgimento del processo e dei fatti rilevanti della causa vale ad integrare un motivo di nullità della decisione se tale omissione impedisca totalmente, non risultando in alcun modo richiamati i tratti essenziali della lite neppure nella parte motiva, di individuare gli elementi di fatto considerati o presupposti nella pronunzia. Nel caso di specie, dalla pur sintetica motivazione della decisione impugnata si ricava che la vertenza riguarda la dichiarazione tra gli oneri deducibili ex art. 10 lettera i) d.p.r. 597/1973, anziché tra quelli rilevanti per la determinazione del lavoro autonomo, dei contributi obbligatori professionali versati alla Cassa del notariato dal notaio N. nell'anno 1977. L'individuazione dell'atto dell'Ufficio oggetto della controversia cui si riferisce ciascuna delle tre decisioni é ricavabile dal richiamo contenuto nelle intestazioni di queste ultime a quella dei precedenti giudici tributari (dalle quali é poi possibile risalire ai rispettivi ricorsi introduttivi). 3. Con il 2° motivo il ricorrente lamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 10 e 50 dei d.p.r. 597/1973. Sul punto osserva che i contributi erogati alla Cassa Nazionale del Notariato, pur essendo ragguagliati agli onorari spettanti ai notai, costituiscono un onere dovuto a posteriori, e quindi una conseguenza del reddito prodotto e non già una spesa necessaria per la produzione del reddito deducibile ex art. 50 del d.p.r. 597/1973. D'altra parte, la deducibilità di tali contributi ai sensi dell'art. 10 lettera i) del citato d.p.r. può essere esclusa solo dall'effettiva loro deduzione in sede di determinazione del reddito di lavoro autonomo che concorre a formare il reddito complessivo. Nel caso di specie, i contributi pagati dal contribuente non erano stati dedotti e non erano M" concreto deducibili dal reddito professionale in quanto non contabilizzati tra le spese e gli oneri di cui al quadro E). In ogni caso, la "ratio" di cui al menzionato art. 10 é quella di evitare una duplice detrazione e non già quella di impedire il diritto ad una detrazione prevista dalla legge. Tanto più che l'inclusione dei contributi previdenziali tra gli oneri deducibili dal reddito complessivo, anziché tra le componenti negative del reddito professionale, determinava nella specie un minore e non maggiore vantaggio per il contribuente in quanto limitava il beneficio al solo reddito IRPEF e non ad altri tributi o contributi ragguagliati al reddito professionale. Una restrittiva interpretazione dell'art. 10 determinava la sua incostituzionalità per eccesso di delega, posto che l'art. 2 punto 6 della legge 9.10.1971 n. 825 prevedeva, senza limitazioni, la "deduzione dal reddito complessivo di oneri e spese rilevanti che incidono sulla situazione personale del soggetto". Il contribuente chiede, pertanto, la cassazione della decisione impugnata, con ogni consequenziale provvedimento. 3.3. Osserva il Collegio che, a norma dell'art. 10 , P comma, lettera i) dei d.p.r. 597/1973, dal reddito complessivo si deducono, se non sono deducibili nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo e purché risultino da idonea documentazione, i contributi previdenziali e assistenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge. Nel caso di specie, i contributi previdenziali in questione erano deducibili in sede di determinazione del reddito professionale. L'art. 50, 1° comma, del d.p.r. 597/1973 consente infatti, per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, la deduzione delle spese "inerenti" all'esercizio dell'arte o professione effettivamente sostenute nel periodo d'imposta. Ora, i contributi versati dai notai alla cassa Nazionale del Notariato sugli onorari loro spettanti sono indubbiamente "inerenti", e cioè connessi, all'attività professionale svolta. Non si può limitare, come fa il contribuente, il concetto di "inerenza" alle sole spese necessarie per la produzione del reddito ed escluderlo per quelle che sono una conseguenza del reddito prodotto. Tale distinzione non si rinviene nella legge e non é neppure ricavabile dall'aggettivo "inerente" usato dal legislatore, in quanto esso, per la sua genericità, postula un rapporto di intima relazione tra due cose o idee che si può verificare sia quando l'una sia lo strumento per realizzare l'altra sia quanto ne sia l'immediata derivazione. Tuttavia, in presenza di una erronea deduzione da parte del contribuente dei contributi obbligatori dal reddito complessivo anziché in sede di determinazione del reddito di lavoro autonomo, l'Ufficio avrebbe dovuto procedere alle opportune correzioni e non limitarsi ad escludere la deduzione effettuata. Non poteva, nella specie, essere trascurato che la deduzione in questione riguardava non solo spese effettive e documentate, ma anche indicate nella dichiarazione dei redditi (sia pure in un quadro diverso da quello prescritto): sicché il rigore formale dell'indicazione della deduzione nella dichiarazione (art. 1, secondo comma, del d.p.r. 600/1973) doveva comunque ritenersi osservato. L'esclusione fatta dall'Ufficio della deduzione dal reddito complessivo perché indicata in un quadro erroneo, senza includere la deduzione medesima nel quadro prescritto, si e tradotta in una ingiustificata maggiore tassazione in danno del professionista effettuata con violazione e falsa applicazione degli artt. 10 e 50 lettera i) del d.p.r. 597/1972. Consegue il rigetto del 1° motivo del ricorso, l'accoglimento per quanto di ragione del 2° motivo, la cassazione della sentenza impugnata e l'accoglimento, con la decisione nel merito ex art. 384, 1° comma c.p.c., del ricorso introduttivo. La condanna alle spese segue il criterio della soccombenza processuale. PER QUESTI MOTIVI Rigetta il 1° motivo del ricorso per cassazione e accoglie per quanto di ragione il 2° motivo; cassa la sentenza impugnata e, pronunciando nel merito, accoglie il ricorso introduttivo; condanna l'Amministrazione finanziaria al rimborso delle spese, che liquida in complessive lire 1.600.000, di cui lire 1.500.000 per onorari. |