TRIBUTI - NECESSITA' DI PREVENTIVA NOTIFICA DELL'AVVISO DI ACCERTAMENTO PER L'ISCRIZIONE A RUOLO DI SOMME RICHIESTE A TITOLO DI SOPRATASSE ED INTERESSI PER IL RITARDO VERSAMENTO DELL'ILOR.
( Cassazione - Sezione Prima Civile - Sent. n. 10934/99 - Presidente V. Ferro - Relatore M. Adamo )
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
In data 7.9.1988 l' Esattoria Comunale di Aprilia provvedeva a notificare alla Abbot International cartella esattorale n. 140 recante l'iscrizione a ruolo e richiesta di pagamento della somma di 17.0l7.000, dovuta a titolo di sopratassa ed interessi per ritardato versamento ILOR e relativa addizionale, per l'esercizio chiuso alla data del 30.11.1983.
Avverso la cartella esattoriale la contribuente proponeva opposizione alla Commissione Tributaria di I grado di Latina e in data 10.11.1988, non essendo stata concessa la sospensione dell'esecuzione, pagava la somma indicata nella cartella medesima
Il 9.12.1993 il Centro di Servizio delle Imposte Dirette di Roma si costituiva in giudizio ed eccepiva che dagli archivi dell'Anagrafe tributaria non risultava presentata dalla soc. Abbot International la dichiarazione dei redditi relativa all'anno 1983.
In data 7.1.1994 la Commissione tributaria di I grado di Latina accoglieva l'opposizione, avendo accertato che la denunzia era stata presentata dalla società ricorrente e che per lo stesso periodo era stata emessa altra cartella esattoriale.
Avverso la decisione della Commissione tributaria di I grado proponeva appello l'Ufficio tributario, assumendo preliminarmente che la impugnata sentenza era stata emessa dai giudici di primo grado sull'erroneo convincimento che l'iscrizione a ruolo traesse origine dall'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, circostanza non vera, posto che in effetti la dichiarazione era stata presentata, sia pure tardivamente.
Rilevava altresì che comprensibilmente il giudice di primo grado aveva ritenuto che fossero state emesse due cartelle esattoriali, circostanza che non risultava nè dal ricorso della contribuente nè da altri atti processuali.
In relazione più specificamente al merito evidenziava che il ruolo era stato formato ai sensi dell'art. 17 del D.P.R.602/73, nel termine previsto a pena di decadenza dall'art. 43 del D.P.R. 600/73, vale a dire entro il quinto anno successivo a quello in cui era stata presentata la dichiarazione.
Con sentenza in data 8.4/5.5.1997 la Commissione Tributaria Regionale del Lazio respingeva l'appello assumendo che sussistevano dubbi in ordine alla possibilità di determinare gli interessi e le sopratasse in base all'art. 36 bis del D.P.R. 600/73, e rilevando al tempo stesso che l'Amministrazione finanziaria non aveva completato il procedimento di liquidazione entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello in cui doveva essere presentata la dichiarazione, termine da ritenersi perentorio.
Ricorre per cassazione l'Avvocatura Generale dello Stato, con ricorso fondato su due motivi.
Resiste con controricorso la Abbot International Ltc illustrato con memoria, con la quale viene sollevata eccezione di illegittimità costituzionale dell'art 23 I comma L. 27.12.1997 n 449.
MOTIVI DELLA DECISIONE
Con il primo motivo di ricorso l'Avvocatura Generale dello Stato lamenta, in relazione all'art. 360 n 3 c.p.c., la violazione degli artt. 36 bis del D.P.R. 29.9.1973 n 600 e dell'art. 17 del D.P.R. 29.9.1973 n 602.
Deduce al riguardo l'Avvocatura che irrilevante, ai fini dell'iscrizione a ruolo dell'imposta, deve ritenersi il termine fissato dall'art. 36 bis del D.P.R. 600/73, finalizzato esclusivamente alla liquidazione dell'imposta o della maggior imposta risultante dalla dichiarazione, posto che tale termine è strumentale, senza previsioni di decadenza, alla regolamentazione dell'attività degli uffici tributari.
Il termine per l'iscrizione a ruolo dell'imposta, liquidata dall'ufficio con il procedimento, indicato, è invece stabilito, a pena di decadenza, dall'art. 17 del D.P.R. 602/73, talchè nessuna conseguenza, ai fini dell'iscrizione a ruolo dell'imposta stessa, può desumersi dall'eventuale violazione del termine stabilito dall'art. 36 bis.
Con il secondo motivo l'Amministrazione ricorrente censura l'impugnata sentenza, in relazione all'art. 360 n 3 c.p.c., per violazione dell'art. 36 bis D.P.R. 600/73 e degli artt. 9 comma II e 98 comma 5 D.P.R. 602/73.
Assume infatti che erroneamente la Commissione tributaria regionale aveva dubitato della applicabilità al caso di specie dell'art. 36 bis del D.P.R. 600/73, considerato che il ritardo nella presentazione della dichiarazione e del conseguente versamento dell'ILOR era desumibile direttamente dalla dichiarazione stessa, senza necessità di accertamento alcuno.
Rileva altresì l'Amministrazione ricorrente che comunque l'iscrizione a ruolo deve ritenersi legittima in base all'art. 9 comma II del D.P.R. 602/73 che stabilisce che gli interessi per ritardato versamento, se non calcolati dal contribuente, devono essere calcolati dall'Ufficio tributario e subito iscritti a ruolo e in base all'art. 98, 5 comma stesso decreto che stabilisce che le sopratasse vengono dall'ufficio direttamente iscritte in ruolo speciale, in base alla dichiarazione alla quale si riferiscono gli omessi o ritardati versamenti.
I motivi del ricorso testè riportati possono essere unitariamente esaminati, stante la connessione fra gli stessi esistente.
Al riguardo si osserva che la controversia dedotta in giudizio trova il suo fondamento nell'iscrizione a ruolo ex art 36 bis D.P.R. n 600/73 della sopratassa e degli interessi dovuti dalla Abbot Internationale a seguito del ritardato versamento dell' ILOR relativa all'esercizio 1.12.1982- 30.11.1983.
Questa Corte ha più volte precisato che l'art. 36 bis D.P.R. n 600/73, va interpretato nel senso che i casi nello stesso indicati, in relazione ai quali è consentito all'Ufficio tributario l'iscrizione a ruolo di tributi, senza la preventiva notifica dell'avviso di accertamento, devono ritenersi tassativi e non suscettibili di ampliamento, in quanto comportanti una compressione dei diritti di difesa del cittadino.
Fra le ipotesi previste nelle lettere da a) a e) dell'articolo in esame non sono certamente ricompresi gli interessi e le sopratasse.
E' di tutta evidenza quindi che superfluo diventa nella specie l'esame della perentorietà o meno del termine contenuto nell'articolo in questione posto che l'Amministrazione finanziaria non poteva, in base alla procedura prevista dall'art. 36 bis D.P.R. n 600/73, iscrivere a ruolo le somme richieste alla società resistente, a titolo di sopratasse ed interessi.
Per completezza di esposizione giova comunque rilevare che il problema relativo alla perentorietà o meno del termine indicato dall'art. 36 bis è stato risolto dal legislatore con la norma interpretativa contenuta nell'art. 28 I comma L. 27.12.1997 n 449 che ha espressamente stabilito che il termine in questione non è previsto a pena di decadenza.
Resta quindi da accertare se comunque l'Amministrazione poteva iscrivere a ruolo le somme indicate nella cartella esattoriale, in base agli artt. 9 e 98 comma V del D.P.R. 602/73, così come rilevato dall'Avvocatura Generale dello Stato, con il secondo motivo di ricorso.
Va rilevato che tale ipotesi è stata sollevata per la prima volta nel giudizio di cassazione, dato che nel corso del giudizio di merito si è trattato esclusivamente delle legittimità dell'iscrizione a ruolo degli interessi e delle sopratasse, in base alla procedura prevista dall'art. 36 bis D.P.R. n 600/73.
La prospettazione proposta per la prima volta in questa sede dall'Avvocatura Generale dello Stato deve considerarsi quindi inammissibile, considerato che non si tratta di applicare ad una determinata fattispecie una norma di legge piuttosto di un'altra, ma di sostituire una procedura che si ritiene corretta ad un'altra procedura che si ritiene errata.
In particolare per quanto attiene alla riscossione delle sopratasse previste dagli artt. 92 e 98 V comma D.P.R. n 602/73 la riscossione avviene tramite iscrizione in ruolo speciale, diverso dal ruolo principale previsto per la riscossione delle imposte dovute in base al procedimento accertativo regolato dall'art. 36 bis D.P.R. n 600/73 e previa una valutazione da parte dell'Amministrazione della tardività della presentazione della dichiarazione, valutazione che richiede l'esame delle norme che regolano appunto i termini previsti per la presentazione della dichiarazione stessa.
Per gli interessi trovano poi applicazioni diverse norme di legge che danno luogo ad una specifica procedura caratterizzata dall'accertamento del ritardo dei versamenti dovuti ( art. 9 D.P.R. n 602/73 ), dal calcolo degli interessi, in ragione del 4,5% per semestralità ( art. 20 stesso D.P.R. ) e solo dopo l'espletamento delle indicate attività, dall'iscrizione a ruolo della relativa somma.
Inoltre le imposte liquidate in base all'art. 36 bis D.P.R. n 600/73 sono riscosse, ai sensi dell'art. 18 D.P.R. n 602/73, in unica soluzione nei mesi di giugno, novembre, febbraio ed aprile a secondo del mese di formazione del relativo ruolo, mentre le altre somme vanno riscosse in due rate successive nei mesi di aprile e giugno per i ruoli di febbraio, di settembre e novembre per i ruoli di settembre e di febbraio ed aprile per i ruoli di dicembre.
Trattasi come appare evidente di procedure aventi diverse connotazioni che rendono certamente nuova e quindi inammissibile la prospettazione formulata per la prima volta, nel giudizio di cassazione, dall'Avvocatura Generale dello Stato.
Il ricorso pertanto va interamente respinto così come l'eccezione di illegittimità costituzionale dell'art. 28 L. 449/97, essendo tale norma irrilevante ai fini del decidere.
Ricorrono giusti motivi per la compensazione delle spese del giudizio di cassazione.
PER QUESTI MOTIVI
Respinge il ricorso, spese compensate.
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